В современной экономической и геополитической ситуации осуществление публичной финансовой деятельности сталкивается с новыми вызовами и угрозами, подрывающими экономическую, а значит, и национальную безопасность страны в целом. Наибольшую опасность с точки зрения финансового обеспечения функций и задач эти угрозы представляют для реализации суверенных прав государства в налоговой сфере.
Налоговый суверенитет является частной категорией по отношению к более общей – государственному суверенитету. Исходя из сферы реализации, в структуре последнего «… можно выделить экономический суверенитет, составной частью которого является суверенитет фискальный» [14, c. 46]. Категории налогового и фискального суверенитета зачастую используются в качестве синонимов в правоприменительных актах[1] и юридической литературе [18, c. 42; 1, с. 228]. С их отождествлением сложно согласиться, поскольку даже этимологически фискальный суверенитет (от fiscus (лат.) – денежный ящик) относится к взиманию не только налоговых, но любых бюджетных доходов.
Легальное определение налогового суверенитета в российской правовой системе отсутствует. В решениях Конституционного Суда РФ раскрываются лишь отдельные его элементы: признание международным сообществом права государства устанавливать и взимать налоги на его территории[2], в том числе принудительно, действуя в одностороннем порядке[3]; право государства самостоятельно определять показатели оценки финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, необходимые для целей налогообложения[4].
Выступая разновидностью государственного суверенитета, налоговый суверенитет обладает всеми признаками первого применительно к сфере налогообложения. К числу таких атрибутов, как разъяснил Конституционный Суд, относятся «… верховенство, независимость и самостоятельность государственной власти, полноту законодательной, исполнительной и судебной власти государства на его территории и независимость в международном общении»[5].
Ученые-конституционалисты выделяют, помимо перечисленных, такой важный признак суверенитета, как единство государственной власти [7, c. 7]. Применительно к сфере налогообложения единство означает системную целостность органов, формирующих и реализующих налоговую политику (Минфин России и подчиненные ему службы). Недопустимо сводить реализацию налогового суверенитета лишь к установлению и взиманию налогов. Внешнее проявление налоговый суверенитет находит в:
– установлении и введении налогов на территории государства, а также в отношении субъектов, экономически связанных с государством [10, c. 91];
– сборе налогов, в том числе их взыскании в одностороннем порядке, а также в отказе от их взимания (проведении «налоговой амнистии») [4, c. 371; 16, c. 29];
– установлении и реализации механизмов контроля и ответственности в налоговой сфере [15, c. 10];
– разрешении споров между участниками налоговых отношений [12, c. 11-12].
Таким образом, как сущностные признаки, так и формы реализации налогового суверенитета находятся в системной взаимосвязи. Потому трудно согласиться с мнением о том, что по своей природе налоговый суверенитет является лишь набором фрагментарных принципов, хотя и вошедших в практику государств [9, c. 32].
Налоговый суверенитет любого государства непрерывно подвергается «испытанию на прочность» со стороны иных субъектов. Угрозы налоговому суверенитету в зависимости от источника возникновения могут быть подразделены на публичные (исходящие от органов власти государств и государственно-подобных образований) и частные (источником которых выступают лица, не обладающие публично-правовым статусом).
По территории возникновения можно классифицировать на внутренние и внешние. Внутренние угрозы зарождаются на территории, находящейся под юрисдикцией государства. В их числе, например, попытки регионов нарушить единство налоговой системы страны, вплоть до «налогового сепаратизма» территорий. Источник возникновения внешних угроз находится за пределами территории государства. Это могут быть решения наднациональных образований, членство в которых имеет государство, действия и решения иных государств либо транснациональных корпораций. Ярким примером внешней угрозы налоговому суверенитету государств является принятие Закона США «О налоговой дисциплине в отношении иностранных счетов» (FATCA – Foreign Account Tax Compliance Act), который требует от финансовых компаний любых государств идентифицировать среди их клиентов американских налогоплательщиков и предоставлять информацию по их счетам в Службу внутренних доходов США под страхом наложения санкций на их работу с американскими компаниями. В силу неразрывных экономических связей финансовых организаций в любой стране с американским бизнесом данный закон вынужденно применяется во всем мире, даже вступая в противоречие с национальным законодательством [5, с. 8].
Вопреки расхожему мнению заключение международных договоров, в рамках которых государство принимает на себя обязательства в сфере налогообложения, не ограничивает налоговый суверенитет, а напротив, является одним из способов его реализации [19, с. 254]. Не исключена возможность денонсации договоров, в случае если они перестанут отвечать интересам государства и начнут создавать угрозу его налоговой безопасности. Международное сотрудничество в сфере правоприменения (обмен налоговой информацией, противодействие налоговым преступлениям, совместная деятельность налоговых служб различных государств) значительно способствует обеспечению налоговой безопасности каждого государства.
Значение налогового суверенитета состоит в том, что его наличие позволяет государству проводить самостоятельную налоговую политику, позволяющую удовлетворять собственные потребности населения, проживающего на территории государства. Потому препятствия в реализации налогового суверенитета, в конечном счете, угрожают налоговой безопасности государства.
Нельзя не отметить и то, что неограниченная реализация налогового суверенитета может сама по себе создавать угрозу налоговой безопасности страны в случае принятия органами публичной власти решений, хотя и самостоятельных, но не отвечающих целям экономического развития государства.
Налоговая безопасность, выступая разновидностью экономической безопасности, представляет собой «… такое состояние государства, при котором количество собираемых налогов соответствует количеству, запланированному с учетом необходимости полного финансирования всех функций задач государства и муниципальных образований как в текущем периоде, так и в перспективе» [8, c. 119].
В исследованиях также высказывается мнение о синонимичном значении терминов «экономический суверенитет» и «экономическая безопасность», а значит, и их проявлений в налоговой сфере [3, c. 72]. Полагаем, что данные понятия не могут являться синонимами.
Обеспечение безопасности людей должно быть единственной целью существования (функционирования) государства, реализации его суверенитета [6, c. 121]. Как следует из классического определения финансовой деятельности государства, она осуществляется «… в целях реализации задач социально экономического развития, поддержания обороноспособности и безопасности страны» [17, c. 86]. Поэтому поддержание безопасности является целью и результатом деятельности государства по реализации его суверенных прав в финансовой сфере.
Налог, если рассматривать его с позиций атомистической теории (теории выгоды) представляет собой плату, вносимую каждым за обеспечение его личной и имущественной безопасности, за защиту государства в целом [11, c. 115]. «Люди соглашаются платить налоги, чтобы таким образом вознаграждать тех, кто оказывает услуги по обеспечению общей безопасности» [2, c. 232].
Своевременное и полное взимание налогов и сборов признается Конституционным Судом РФ условием надлежащего обеспечения функций публичной власти[6]. Уклонение от уплаты налогов создает значительную угрозу для безопасности страны.
Таким образом, состояние налоговой безопасности государства является целью реализации налогового суверенитета, данные категории соотносятся как причина и следствие. Налоговый суверенитет выступает ключевым, необходимым фактором в обеспечении налоговой безопасности государства.
